Magistratura məRKƏZİ” Əlyazması hüququnda Nəsibli Fəxri Fəxrəddin oğlu

1.2. Maliyyə hesabatının tərkibi və onun formalaşdırılmasının metodiki problemləri

Məlumdur ki, kapital bazarının inkişaf səviyyəsi və xarakteri, özəl və döv­lət müəssisələrinin həcmi və strukturu maliyyə he­sa­ba­tının formatı və tərkibinə bilavasitə təsir göstərir. Öz növbəsində, kapital bazarının in­ki­şa­fı şirkətin pul vəsaitlərinin toplanması prosesində hakim ro­lun kimə (kapital sahibləri, dövlət təşkilatları, banklar) məxsus olmasından, xa­rici və daxili investorların və kreditorların sayından, qiymətli kağızlar bazarının inkişaf sə­viy­yəsindən, səhmdarlarla müəssisə rəhbərliyi arasındakı əlaqənin xarakterindən və digər amillərdən asılı ola bilər.

Nəzəriyyə və praktikadan məlumdur ki, çox saylı mülkiyyətçilər hesabına ya­ra­dılmış səhmdar və borc kapitalı korporativ maliyyənin əsas mənbəyi sayılır və bu praktika bəzi ölkələrdə prioritet təşkil edir. Kapitalın institusional in­vestorlar hesabına formalaşdığı ABŞ və İngiltərədə mülkiyyətçilərin fərdi ka­pi­ta­lı maliyyə vəsaitlərinin artımının əsas forması hesab olunur. İnstitusional investorların ro­lunun artdığı Qərb ölkələrində mülkiyyətçilər, menecerlər və səhmdarlar daxili maliyyə in­for­masiyasını əldə etmək imkanına malik olmadıqda maliyyə hesabatının au­di­ti­nə və onun nəticələrinin elan olunmasına tələbat yaranır. Müəssisə əmlakının mül­kiy­yətçilərinə nisbətən böyük səhm paketinə və kapitalın daha yaxşı yer­lə­ş­di­ril­mə­sinə malik institusional investorlar maliyyə hesabatı informasiyasının keyfiyyəti, şəffaflığı və əldə edilməsinə olan tələbatı xeyli güsləndirir. Fransa, İsveç, İta­liya, Almaniya kimi əksər Avropa ölkələrində dövlət və banklar tərəfindən ve­ri­lən, eləcə də ailə biznesi çərçivəsində formalaşan kapital böyük xüsusi çəki təşkil edir. Almaniyada böyük şirkətlərin əsas sahibi sayılan bir neçə iri bank həmin kompaniyaların səhm paketinə nəzarəti hə­yata keçirir. Sözügedən Avropa ölkələrində banklar və dövlət təşkilatları əksər hal­larda şirkətin direktorlar şurasını formalaşdırır, şirkət haqqında tam in­for­masiya əldə etməklə idarəetmə qərarlarının qəbul edilməsi prosesinə real təsir gös­tərə bilir. İri alman şirkəti olan Daimler-Benz AG-də səhmlərin 28%-nə sahib olan və şirkətin müşahidə şurasını formalaşdıran Deutsche bank sözügedən kom­pa­niyanın maliyyə fəaliyyəti haqqında ətraflı informasiya əldə edir və perspektiv rəh­bərliyi bilavasitə həyata keçirir. İtaliyada ən böyük maşın istehsalçısı sayılan və səhmlərin əksəriyyəti Agnelli ailəsinə məxsus olan FiatSpA-da maliyyə he­sa­ba­tı müəssisə əmlakının xüsusi mülkiyyətçilərinin, investor və kreditorların ma­raqlarının təmin edilməsinə yönəldilir və onlar menecment üçün zəruri olan in­for­ma­siyanı şəxsi əlaqələr vasitəsi ilə formalaşdırır. Post-sovet məkanı ölkələrində isə müəssisə əmlakının mülkiyyətçisi rolunda dövlət, bələdiyyə və özəl sektor çıxış edir. Məhz buna görə də kontinental ölkələrin əksər şirkətlərinə döv­lət, banklar və ailə firmaları tərəfindən nəzarət edildiyi üçün nəşr edilmiş müf­fəssəl hesabata ciddi ehtiyac olmur. Məsələyə bu prizmadan yanaşdıqda, kapitalın for­malaşması və yerləşdirilməsi əlamətinə görə şərti olaraq iki qrup ölkələri fərq­lən­dirmək nəzəri və metodoloji cəhətdən məqsədəuyğun sayıla bilər: 1) fərdi ka­pital mülkiyyətçilərinin üstünlük təşkil etdiyi ölkələr; 2) bankların, ailələrin, döv­lə­tin kapitalı üstünlük təşkil edən ölkələr; Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, mü­əssisə kapitalının formalaşması əlamətinə görə ölkələrin iki kateqoriyaya bö­lün­məsi qanunvericilik sistemləri növlərinə görə verilən təsnifatla eyniyyət təşkil edir. ABŞ və İngiltərə ilə müqayisədə qeydiyyatdan keçmiş şir­kət­lə­ri­nin sayı nisbətən az olan Fransa, Almaniya və İtaliya kimi Avropa ölkələrinin hö­kumətləri səhmdar cəmiyyətlərinin auditor təşkilatları tərəfindən yoxlanılmış ma­liyyə hesabatının nəşr edilməsinin vacibliyi faktını tanımış və onu praktikada mü­vəffəqiyyətlə həyata keçirir. Bir faktı qeyd etmək lazımdır ki, ayrı-ayrı öl­kə­lər­də müxtəlif vaxtlarda baş vermiş tarixi, iqtisadi və siyasi hadisələr mühasibat uço­tunun təşkili prinsiplərinə və maliyyə hesabatının formalaşması qaydasına bi­la­vasitə təsir göstərir.

Müasir dövrdə maliyyə hesabatı standartlarının və mühasibat uçotunun təşkili prinsiplərinin təkmilləşdirilməsi milli mü­hasibat uçotu və hesabatı sisteminin qarşısında prioritet vəzifə kimi dayanır. Çünki, müxtəlif is­ti­fa­də­çilər bloku üçün informasiyanın əldə edilməsinə bilavasitə şərait yaradan uçot standartları maliyyə hesabatının müqayisəliliyini təmin edir. Lakin, istər öl­kə və istərsə də beynəlxalq uçot praktikasında maliyyə hesabatlarının forma və məz­mununu tənzimləyən vahid standartın olmaması problemi xeyli çətinləşdirir. Doğrudur, bəzi beynəlxalq standartlarda, xüsusidə də IAS 1 «Maliyyə hesabatının təqdimatı», IAS 7 «Pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında hesabat», IAS 29 «Hi­perinflyasiya şəraitində maliyyə hesabatı» kimi bəzi beynəlxalq uçot stan­dart­larında maliyyə hesabatına aid xeyli məsələlərə toxununulr. Məlumdur ki, mühasibat uçotunun beynəlxalq standartları təklif xarakteri daşıyır və onların qə­bul edilməsi məcburi sayılmır. Lakin, beynəlxalq uçot hesabat standartları əsasında işlənib hazırlanmış kommersiya təşkilatları üçün milli mühasibat uçotu standartları belə bir vəziyyəti istisna edir. Zənnimizcə, müasir dövrdə Azərbaycan Respublikasında maliyyə he­sa­ba­tı­nın beynəlxalq standartlara uyğunlaşdırılması və onun formatı, məzmunu və st­ruk­turunun Avropa İqtisadi Birliyinin Dördüncü Direktivinin tələblərinə mak­si­mum yaxınlaşdırılması ölkə iqtisadiyyatı üçün müsbət hal olmaqla müxtəlif is­ti­fa­dəçilər blokunun maraqları baxımından təsərrüfat subyektlərinin əmlak və ma­liy­yə vəziyyəti, müəssisənin istehsal və kommersiya fəaliyyətinin son nəticələri, məcmu gəlirlər, kapitalda dəyişikliklər haq­qında doğru və obyektiv informasiya əldə etməyə imkan verə bilər.

Göründüyü kimi, müasir bazar münasibətlərinə keçidlə əlaqədar olaraq tə­sər­rüfat subyektlərinin maliyyə hesabatının formatı, tərkibi, strukturu və məz­mu­nu kökündən dəyişir. Danılmaz həqiqətdir ki, «Mühasibat uçotu haq­qında» Azərbaycan Respublikasının Qanunu və «Kommersiya təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartları bir qayda olaraq maliyyə hesabatının strukturu, məzmunu və tərtibinin me­to­diki əsaslarını tənzimləyir. Zənnimizcə, müasir dövrdə müxtəlif mülkiyyət mü­na­sibətlərinə mənsub təsərrüfat subyektlərinin yuxarıda sözügedən Qanun və standartlar əsa­sın­da müəyyən edilmiş maliyyə hesabatının formatı, tərkibi və məzmunu Avropa İq­tisadi Birliyinin Direktivlərində və mühasibat uçotunun beynəlxalq stan­dart­la­rı üzrə Komitə (IASC) tərəfindən hazırlanmış Beynəlxalq uçot standartlarında əks etdirilmiş normalara və tələblərə maksimum yaxın sayıla bilər. Qeyd etmək la­zımdır ki, Azərbaycan Respublikasında mühasibat uçotunun dövlət tərəfindən tən­zimlənməsi qaydasını, onun təşkili və aparılmasının ümumi prinsiplərini mü­əyyən edən «Mühasibat uçotu haqqında» Qanunda da «sintetik və analitik uço­tun məlumatlarına əsaslanan və müəyyən edilmiş qaydalar və prinsiplər əsa­sın­da formalaşan informasiyanı əks etdirən mühasibat hesabatının düzgünlüyü və reallığı» faktı xüsusi vurğulanır. Bundan başqa, «Mühasibat uçotu haqq­ın­da» Qanuna müvafiq olaraq Azərbaycan Respublikasında ilk dəfə rəsmi surətdə tə­sərrüfat subyektlərinin istehsal və kommersiya fəaliyyətinin nəticələrinin uçot­da daha dəqiq və düzgün əks etdirilməsi zərurəti yarandıqda hesabata əlavə gös­tə­ricilərin daxil edilməsinə icazə verilir. «Mühasibat uçotu haqqında» Azərbaycan Res­publikasının qanunvericiliyin­də müəyyən edilmiş qaydalar Azərbaycan Res­pub­likasının beynəlxalq müqavilələrində müəyyən edilmiş qaydalardan fərqli o­l­duq­da Azərbaycan Respublikasının beynəlxalq müqavilələrinin müddəaları tətbiq edi­lir. Bu zaman Azərbaycan Respublikasının nazirlik və baş idarələri Azər­bay­can Respublikası Maliyyə Nazirliyinin razılığı ilə nümunəvi formalara əlavə ola­raq öz sistemlərindəki müəssisələrin spesifikliyinə uyğun xüsusiləşdirilmiş mü­ha­si­bat hesabatı formaları müəyyən edə bilər. Bu hesabatlara mühasibat uçotu stan­dartlarına müvafiq olaraq başqa hesabat formalarının və izahatların əlavə edil­məsi «Mühasibat uçotu haqqında» Qanuna görə məqsədəuyğun sayılır. Fik­ri­mizcə, müasir dövrdə Azərbaycan Respublikasının döv­lət və özəl müəssisələrində tərtib olunan maliyyə hesabatının formatı, qu­ru­­luşu, məzmunu və onun göstəricilərinin mövcud strukturu xeyli təkmil ol­maq­la Qərbi Avropa uçot standartlarına yaxın sayıla bilər. Məsələ burasındadır ki, Azər­baycan Respublikasında mühasibat uçotunun inkişafında mühüm mərhələ he­sab olunan «Mühasibat uçotu haqqında» Qanun və Kommersiya Təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartları beynəlxalq praktikada qəbul edilmiş mühasibat uçotu prin­siplərinə və qaydalarına əsaslanır. Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, yu­xa­rı­da göstərilən Qanun və standartlarla yanaşı müasir bazar şə­rai­tin­də hesabatın tərtibi qaydasının tənzimlənməsi məqsədi ilə digər normativ sə­nəd­lər də tətbiq edilir.

Məlumdur ki, Azərbaycan Respublikasında mühasibat uçotu və hesabatı sisteminin yaradılması, onun inkişaf etdirilməsi və təkmilləşdirilməsi müvafiq orqanların iştirakı ilə Maliyyə Nazirliyi tərəfindən həyata keçirilir. İdarəetmə elmləri sistemində xüsusi çəkiyə malik olan və insan cəmiyyətinin inkişafının bütün mərhələlərində iqtisadi yüksəlişin təmin edilməsində mühüm rol oynayan mühasibat uçotu sahəsində yeni standartların qəbulu, onların formatının, məzmunu və strukturunun müəyyən olunması proseduralarının Azərbaycan Respublikası Maliyyə Nazirliyinin razılığı olmadan reallaşdırılması hüquqi və praktiki cəhətdən məqsədəuyğun sayılmır. Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, post-sovet məkanı ölkələrində olduğu kimi Azərbaycan Respublikasında da mühasibat uçotunun aparılması və tənzimlənməsi qaydaları, onun con məhsulu sayılan maliyyə hesabatının təşkili və tərtibinin ümumi prinsipləri, uçot informasiyasının düzgünlüyü, reallığı və əhatə dairəsi “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunla və digər normativ sənədlərlə müəyyən olunur. Yuxarıda sözügedən Qanunda və standartlarda mühasibat uçotunun əsas müddəaları və prinsipləri sadalanır, maliyyə hesabatının tərkibi, strukturu, formatı və məzmunu birmənalı şəkildə şərh olunur. Lakin, yeni təsərrüfat subyektlərinin formalaşması, ölkə iqtisadiyyatına külli miqdarda xarici investisiyaların cəlb olunması, idxal-ixrac əməliyyatlarının sürətli artımı, əcnəbi sahibkarların sifarişi ilə milli müəssisələrdə məhsul (iş və xidmətlər) istehsalının çoxalması, demokratik idarəetmə sisteminin yaranması və inkişafı milli mühasibat uçotu və maliyyə hesabatı sisteminin təkmilləşdirilməsini, onun məzmunu, formatı, strukturu və quruluşunun beynəlxalq standartlara uyğunlaşdırılmasını ön plana çəkir. Zənnimizcə, Kommersiya Təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartlarının tətbiqi üzrə bütün bəndlərin reallaşdırılması və müasir dövrün tələbləri nəzərə alınmaqla ölkə mühasibat uçotu və maliyyə hesabatı sisteminin təşkilinin konseptual və metodoloji əsaslarının yeni rakursda işlənilib hazırlanması yuxarıda sözügedən problemin həllində mühüm rol oynaya bilər. Bir faktı xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, beynəlxalq və milli uçot standartlarına keçilməsi mühasibat uçotunun ənənəvi ölkə təcrübəsindən tamamilə imtina etməyi nəzərdə tutmur və bu nəzəri tezis praktiki mühasiblər tərəfindən birmənalı şəkildə qeyd olunur. Doğrudan da, maliyyə uçotunun təşkili və aparılması bilavasitə təsərrüfat subyektlərinin səlahiyyətinə daxil olduğundan müxtəlif istifadəçilər blokunun informasiya tələbatını təmin etmək məqsədilə hər bir ölkədə maliyyə hesabatının tərtibi və təqdim olunma proseduralarını tənzimləyən milli uçot standartları işlənilib hazırlanır. Təsərrüfat subyektlərinin istehsal və kommersiya fəaliyyətinin beynəlmiləlləşdirilməsi, transmilli korporasiyaların yaradılması, kapital bazarının inkişafı maliyyə hesabatının vahid şəklə salınmasına olan tələbatı daha da artırır. Həm ölkə və həm də beynəlxalq cəviyyədə işlənilib hazırlanan bu standartlar tövsiyyə xarakterli olmasına baxmayaraq maliyyə hesabatının tərtib olunması və onun vahid şəklə salınması prosesində müxtəlif ölkələrin təsərrüfat subyektləri tərəfindən istifadə edilir. Onu da qeyd etmək lazımdır ki, milli mühasibat uçotunun beynəlxalq standartlara uyğun yenidən qurulması və onun qanunvericilik bazasının təkmilləşdirilməsi idarəetmə və nəzarət funksiyalarını icra edən dövlət orqanları ilə yanaşı sahibkarların, mülkiyyətçilərin, xarici və daxili investorların, kreditorların, təsisçilərin və iş adamlarının maraqlarını təmin edən problemlərdən biri kimi iqtisadçı-alimlər və praktiki mühasiblər tərəfindən xüsusi vurğulanır. İctimai münasibətlərdə və mülki-hüquq sistemində baş vermiş dəyişikliklər, habelə milli mühasibat uçotu və malyyə hesabatı konsepsiyasının harmonizasiya edilməsi prosesləri ilə əlaqədar olaraq “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun və Kommersiya Təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartlarının hazırlanması və bu fikrin Prezident fərmanında öz əksini tapması tamamilə məntiqi və qanunauyğun görünür. Lakin, sözügedən tələblər kontekstində hazırlanmış “Mühasibat uçotu haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanunu və Kommersiya Təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartları demokratik idarəetmə sisteminin tələblərinə heç də adekvat şəkildə cavab vermir və özündə bir sıra nöqsan və qüsurları birləşdirir. Zənnimizcə, təsərrüfat subyektlərinin istehsal və kommersiya fəaliyyətinin son maliyyə nəticələrinin formalaşmasında həm dəyəri ödənilmiş və həm də ödənilməmiş məhsul (iş və xidmətlər) satışının hesaba alınması, pul gəlirlərinin daxil olmasından asılı olmayaraq hesab-faktura yazılan andan məhsulun (iş və xidmətlərin) reallaşdırılmış məhsul və mənfəət kimi uçotda əks etdirilməsi, bəzi xərclərin çəkilməsi vaxtını gözləmədən məsrəflərə daxil edilməsi, debitor borclarında olan vəsaitin və mənfəətin reallaşdırılmış (qazanılmış) gəlir və mənfəət kimi uçot registrlərində və hesabatlarda əks etdirilməsi, mühasibat uçotunun əsas anlayışlarının, qaydalarının və prinsiplərinin konkret şəkildə göstərilməməsi, debitor və kreditorlarla hesablaşmaların hüquqi bazasının təmin edilməməsi, beynəlxalq praktikada tətbiq olunan uçot prinsiplərinə riayət olunmaması, baş mühasibin hüquq və vəzifələrinin dəqiq əks etdirilməməsi, maliyyə hesabatının formatı, strukturu, məzmunu və quruluşunun, eləcə də nəşri proseduralarının açıqlanmaması qüvvədə olan “Mühasibat uçotu haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun nöqsan cəhətləri kimi sadalana bilər. Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, “Mühasibat uçotu haqqında” Qanundan fərqli olaraq Kommersiya Təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartlarında maliyyə hesabatının formatı, məzmunu, quruluşu və strukturu kimi məsələlərin öz əksini tapması maliyyə hesabatının formalaşması konsepsiyasının harmonizasiya edilməsi probleminin həllində xeyli üstünlüklər yaradır. Unutmaq olmaz ki, idarəetmə sferasında mühasibat uçotunun təşkili və aparılmasına dair Qanun və digər normativ sənədlərlə yanaşı əmlak münasibətlərinin tənzimlənməsində həlledici rol oynayan Mülki Məcəllədən geniş miqyasda istifadə olunur. Doğrudur, Mülki Məcəllə, “Mühasibat uçotu haqqında” Qanun və mühasibat uçotunun təşkilinə dair yeni standartlar hazırlamaqla mühasibat uçotunun və maliyyə hesabatının beynəlxalq standartlara uyğunlaşdırılması probleminin həllinin başa çatdırılmasının mümkünlüyünü qəbul etmək daim inkişaf edən müasir cəmiyyətdə sadəlövhlük sayıla bilər. Bunu Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinə, sistemli mühasibat uçotunun və maliyyə hesabatının təşkili və aparılmasına dair qüvvədə olan normativ sənədlərə edilən çoxlu sayda dəyişiklik və əlavələrdən daha aydın görmək olar.

Məlumdur ki, nəzəri və praktiki ədəbiyyatlarda təsərrüfat subyektlərinin maliyyə hesabatı “müəssisənin əmlakı, kommersiya təşkilatlarının maliyyə vəziyyəti, onların istehsal və kommersiya fəaliyyətinin nəticələri, kapitalda dəyişikliklər və pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında mühasibat uçotunun informasiyası əsasında təsdiq olunmuş faktiki məlumatların (göstəricilərin) müxtəlif istifadəçilər bloku üçün əvvəlcədən müəyyən edilmiş standart formalarda əks etdirilməsi proseduralarının məcmusu” kimi şərh edilir. Belə bir şəraitdə müəssisənin maliyyə hesabatlarının tərkibi adətən mühasibat balansından və ona əlavə edilən “Mənfəət və zərərlər haqqında ”, kapitalda dəyişikliklər və pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında hesabatlardan və auditor rəyindən ibarət olur. Praktikada bu hesabatlara milli mühasibat uçotu standartlarına müvafiq olaraq izahedici qeydlər də əlavə edilə bilər. Bir faktı xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, Azərbaycan Respublikasından fərqli olaraq digər post-sovet məkanı ölkələrində, xüsusulə də Rusiyada mühasibat uçotunun qanunvericilik bazasının təkmilləşdirilməsi və maliyyə hesabatlarının beynəlxalq standartlata uyğunlaşdırılması prosesinin sürətləndirilməsi məqsədilə ayrı-ayrı bloklar üzrə mühasibat uçotu haqqında Əsasnamə işlənilib hazırlanır və həmin Əsasnamələrdə sözügedən bloklar üzrə mühasibat uçotunun təşkili və aparılması proseduraları göstərilir. Zənnimizcə, nəzarət və idarəetmə funksiyalarını icraedənlər, sahibkarlar, təsisçilər, investor və kreditorlar, mühasiblər və auditorlar üçün mühüm əhəmiyyət kəsb edən və Rusiya Federasiyasında müvəffəqiyyətlə istifadə olunan həmin Əsasnamələrin dəyişiklik və əlavələrlə birlikdə ölkəmizdə tətbiqi mühasibat uçotu və maliyyə hesabatı sistemində mövcud olan hüquqi boşluqları və praktiki çətinlikləri aradan qaldıra bilər. Məsələn, Rusiya uçot praktikasında istifadə edilən “Mühasibat uçotu haqqında Əsasnamə”nin müvafiq bölməsində maliyyə hesabatının tərkibi müəyyən edilir, “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatın, mühasibat balansının məzmunu, strukturu və onların bütün tərtib edənlər üçün mütləq hesab olunan formatı dəqiq və aydın verilir. Bir faktı xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, bu format mühasibat balansının əvəllər qəbul edilmiş strukturundan əsas vəsaitlər və qeyri-maddi aktivlər maddələrinə açıqlama verilməsi ilə fərqlənir. Doğrudur, sözügedən blok üzrə mühasibat uçotu haqqında Əsasnamədə mühasibat balansına daxil edilən standart maddələrin tam siyahısı verilmir və həmin göstəricilərin detallaşdırılması prosedurasını Maliyyə Nazirliyi tərəfindən təsdiq olunmuş nümunəvi maliyyə hesabatlarını tərtib edən təsərrüfat subyektləri və onların mühasibləri həll edir. Qeyd etmək lazımdır ki, statistik balansdan fərqli olaraq istər beynəlxalq praktikada və istərsə də post-sovet məkanı ölkələrinin uçot təcrübəsində dinamik balans kimi xarakterizə olunan “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatın məzmunu, xarakteristikası, strukturu və formatı mühasibat uçotunun təşkilinə dair normativ sənədlərdə ümumi formada verilir. Avropa İqtisadi Birliyinin Dördüncü Direktivinin tələblərinə müvafiq olaraq həmin hesabatın predmetinə aid olmayan vergi xarakterli göstəricilərin və təsərrüfat subyektlərinin balans mənfəətini formalaşdıran tərkib elementlərinin “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatdan çıxarılması sözügedən uçot registrində aparılan struktur dəyişiklikləri kimi qiymətləndirilə bilər. Belə bir şəraitdə, təsərrüfat subyektlərinin istehsal və kommersiya fəaliyyətinin son maliyyə nəticələri bütün fəaliyyət növlərindən yaranan pul gəlirlərindən satışların maya dəyəri, kommersiya xərcləri və idarəetmə məsrəfləri çıxılmaqla hesablanılır. Məhz buna görə də müasir dövrdə post-sovet məkanı ölkələrinin uçot təcrübəsinə “maliyyə-təsərrüfat fəaliyyətindən əldə edilən gəlir (zərər)”, “hesabat dövrünün bölüşdürülməmiş mənfəəti (zərəri)” kimi anlayışların daxil edilməsi maliyyə hesabatlarının beynəlxalq standartlara uyğunlaşdırılması baxımından müsbət qiymətləndirilir. Zənnimizcə, praktiki mühasiblər və peşəkar auditorlar üçün mühüm əhəmiyyət kəsb edən və eyni zamanda müəyyən nöqsan və qüsurlara malik olan “Mənfəət və zərərlər haqqında” mövcud hesabat formasına bir sıra dəyişikliklər və əlavələr edilməklə beynəlxalq uçot praktikasında geniş istifadə olunan “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatın strukturuna, məzmununa və formatına tam uyğunlaşdırılması “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun tələblərinin reallaşdırılması istiqamətində mühüm addım sayıla bilər. Bir faktı xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, istər Qərb ölkələrinin və istərsə də Rusiyanın uçot praktikasında həm mühasibat balansına, həm də “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabata idarəetmədə və mühasibat uçotunun təşkilində qarşıya çıxan problemlərin həllini təmin edən izahedici arayışlar əlavə olunur və həmin sənədlərdə təsərrüfat subyektlərinin uçot siyasəti açıqlanır, müxtəlif blok istifadəçilərin informasiya tələbatını ödəmək məqsədilə müəssisənin əmlak və maliyyə vəziyyəti, onun istehsal və kommersiya fəaliyyətinin son maliyyə nəticələri haqqında əlavə məlumatlar göstərilir. Bu zaman sözügedən arayışlarda əsas vəsaitlərin, maliyyə və qeyri-maddi aktivlərin, pul vəsaitlərinin və onların ekvivalentlərinin, ehtiyatlar və məsrəflərin hərəkəti, debitor və kreditor borclarının, müəssisənin aktivlərinin və öhdəliklərinin vəziyyəti, istehsal xərclərinin, satışla əlaqədar olmayan gəlir və itkilərin tərkibi, fəaliyyət növləri və satış bazarları üzrə məhsul (iş və xidmətlər) satışının həcmi, səhmdar cəmiyyətləri tərəfindən dövriyyəyə buraxılmış səhmlərin (dəyəri ödənilməmiş, qismən ödənilmiş, tam ödənilmiş) həcmi və nominal dəyəri, xüsusi kapitalın tərkibində baş vermiş dəyişikliklər, təşkilatın öhdəlikləri və borcları haqqında əlavə informasiya öz əksini tapır. Aydındır ki, maliyyə hesabatında bu cür məlumatlar öz ifadəsini tapmadıqda mühasibat uçotunun təşkili və idarəetmə qərarlarının qəbul olunması proseduralarını tənzimləmək məqsədilə mühasiblər və analitiklər ənənəvi olmayan üsullardan, hesablamalardan və metodlardan istifadə edir. Məhz bu məqam yuxarıda sözügedən Qanunun reallaşdırılmasının tərkib hissəsi və əsas bloku sayılan maliyyə hesabatlarının yenidən hazırlanmasını, onlara real, obyektiv və keyfiyyətli informasiyanın daxil edilməsini və təsdiq olunmuş standartlara əsaslı dəyişikliklər edilməsini zərurətə çevirir.

Məlumdur ki, ölkə uçot praktikasında maliyyə hesabatının nümunəvi forması, məzmunu, strukturu və formatı 1 saylı “Maliyyə hesabatının təqdimatı üzrə” Milli Mühasibat Uçotu Standartı əsasında tənzimlənir. Həmin standarta müvafiq olaraq “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabat forması, Mühasibat Balansı, “Kapitalda dəyişikliklər haqqında”, “Pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında” və maliyyə hesabatının məcburi auditinin nəticələri əsasında hazırlanmış auditor arayışının yekun hissəsi 2008-ci ildən başlayaraq əsas maliyyə hesabatı formaları kimi təqdim olunur. Beynəlxalq praktikaya tam harmonizasiya edilmiş ölkə uçot təcrübəsində illik maliyyə hesabatı dedikdə “Mühasibat balansı”, “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabat, mühasibat balansına və fəaliyyətin nəticələri haqqında hesabata əlavə edilən arayışlar, o cümlədən “Kapitalda dəyişikliklər haqqında hesabat”, “Pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında hesabat”, “İzahedici arayışlar” və mühasibat hesabatının ölkə qanunvericilyinə müvafiq olaraq həyata keçirilən məcburi auditinin nəticələri əsasında hazırlanmış auditor rəyinin yekun hissəsinin məcmusu başa düşülür. Qərb uçot sisteminə adaptasiya olunmuş Azərbaycan Respublikasında mülkiyyət hüququnun qorunması, öhdəliklərin yaranması və icrası ilə əlaqədar qarşıya çıxan çətinliklərin həllində qüvvədə olan maliyyə hesabatlarının məzmununun, strukturunun və formatının müasir dövrün tələblərinə uyğun gəlməməsini nəinki mühasiblər və auditorlar, həm də sahibkarlar, investor və kreditorlar yaxşı bilir. Məhz buna görə də təcrübədə qeyri-standart situasiyalarla əlaqədar yaranan bu və ya digər əməliyyatı uçot registrlərində qeydə almaq və maliyyə hesabatlarında əks etdirmək xeyli çətin olur. Yuxarıda deyilənlər isə, öz növbəsində, Azərbaycan Respublikasında maliyyə hesabatının Qərb uçot praktikasında istifadə olunan formatının tətbiqinin zəruriliyini bir daha sübut edir.

Mühasibat balansı beynəlxalq uçot təcrübəsində bir qayda olaraq aktiv və öhdəliklərdən ibarət olan cədvəl formasında təqdim olunur. N.S.Arinuşkin “Səhmdar kompaniyalarının balansı” adlı əsərində mühasibat balansını “müəssisə aktivləri və öhdəliklərinin real nisbətlərini əyani şəkildə təsvir etməyə imkan verən cədvəl kimi” xarakterizə edir. Onun fikrincə, “müəssisənin öhdəlikləri və sərəncamında olan əmlak mühasibat balansının aktivi və passivi üzrə ümumiləşdirilmiş şəkildə, onun tərkib hissələri isə iqtisadi və hüquqi təbiətinə uyğun əks etdirilir”. N.S.Arinuşkin balansın tərifini “əmlakın iqtisadi və hüquqi tərkibinin, müəssisənin əldə etdiyi nəticələrin ifadəsi” kimi yekunlaşdırır. Mövcud qanunvericiliyə müvafiq olaraq balansın aktivinin maddələri likvidlik dərəcəsinə görə, passivin elementləri isə öhdəliklərin örtülməsinin təcililiyi əlaməti əsasında təsnifləşdirilir. Belə ki, mühasibat balansının aktivi təsərrüfat subyektlərinin sərəncamında olan vəsaitin likvidlik səviyyəsinin artması, passivi isə öhdəliklərin örtülməsinin təcililiyinə görə formalaşdırılır. Nəzəriyyə və praktikada qəbul edilmiş standart tərifə görə balansın aktivi daim dövriyyədə olan və təsərrüfat subyektlərinə gəlir gətirən əmlak kütləsi kimi nəzərdən keçirilir. Mühasibat balansının passivi mövcud uçot ədəbiyyatlarında müəssisənin sərəncamında olan təsərrüfat vəsaitlərinin yaranması və yerləşdirilməsi mənbələri sayılan öhdəliklərin və borcların məcmusu şəklində şərh olunur. Əksər Qərb və post-sovet məkanı ölkələrində mühasibat balansı netto-qiymətləndirmə zamanı kəmiyyət göstəricilərini əks etdirir. Zənnimizcə, mühasibat balansının tərtibi proseduralarını, onun formalaşmasının xarici təcrübəsini daha dərindən mənimsəmək məqsədilə maliyyə hesabatının bu elementinin ayrı-ayrı bölmələrini və maddələrini nəzərdən keçirmək məqsədəuyğun sayıla bilər.

Beynəlxalq uçot nəzəriyyəsinə görə qeyri-maddi aktivlər intellektual mülkiyyət obyektlərinə və təbii resurslardan istifadəyə müxtəlif hüquqları ifadə edir. Uçot terminologiyasında qeyri-maddi aktivlər fenomeni fiziki forması olmayan, lakin dəyərə malik və müəssisəyə mənfəət gətirən uzunmüddətli aktivlər kimi xarakterizə olunur. “Müəssisənin işgüzar imici”, satın alınan müəssisənin əmlakının balans dəyəri ilə onun bazar (satış) qiyməti arasındakı fərqi göstərən “firmanın qiyməti” və ya “qudvill” kimi qeyri-maddi aktivlər anlayışı praktiki mühasiblər üçün tamamilə yeni hal sayılır. İstər ölkə və istərsə də beynəlxalq uçot təcrübəsində müəssisənin işgüzar imicinin qiymətləndirilməsi və onun dəyərinin tədricən silinməsi proseduralarına dair müəyyən fikir ayrılıqlarının mövcudluğu yuxarıda sözügedən terminlərin mürəkkəb xarakterə malik olmasını bir daha sübut edir. Lakin, müasir dövrdə bu fenomenin öyrənilməsi, onun mahiyyətinin düzgün başa düşülməsi və ölkə uçot təcrübəsində tətbiq edilməsi vahid terminologiyanın işlənilməsi maliyyə hesabatlarının beynəlxalq standartlara uyğunlaşdırılması baxımından aktual hesab olunur. Qeyri-maddi aktivlər bir qayda olaraq mühasibat uçotunda faktiki məsrəflərlə, statistik hesabatlarda isə qalıq dəyəri ilə əks etdirilir. Müəssisənin maliyyə vəziyyətinin təhlili zamanı mühasibat balansının aktivinin həmin maddəsi özünün qeyri-maddi xarakteri və “faydalı istifadə müddəti” anlayışının (qeyri-maddi aktivlərin faydalı istifadə müddəti nəzərə alınmaqla onlara amortizasiya hesablanılır) nisbiliyi ilə əlaqədar olaraq “riskli” vəsait kimi müəyyən olunur. Qeyri-maddi aktivlər fenomenindən fərqli olaraq, uçot ədəbiyyatlarında əsas vəsaitlərin mahiyyəti müəssisənin istehsal və kommersiya fəaliyyətinin gəlirliliyini təmin edən və uzunmüddətə istifadə olunan aktivlər kimi şərh edilir. Bir faktı xüsusi vurğulamaq yurinə düşər ki, istər ölkə və istərsə də beynəlxalq təcrübədə əsas vəsaitlərin uçotu oxşar sxem üzrə həyata keçirilir. Aktivlərin bu növü uçot və hesabatda ilk dəyəri ilə (əsas vəsaitlərin əldə edilməsi, qurulması və istismara verilməsi xərcləri nəzərə alınmaqla), yenidən qiymətləndirmə zamanı isə bərpa dəyəri ilə əks etdirilir. Maliyyə hesabatlarının, xüsusilə də mühasibat balansının sistemli təhlili prosesində “Əsas vəsaitlər” maddəsinə xüsusi diqqət yetirilməsi, zənnimizcə, onların səmərəli istifadəsi şəraitində mənfəət yaratmaq qabiliyyətinə malik olması ilə izah edilə bilər. Ölkə uçot standartlarına görə “uzunmüddətli maliyyə qoyuluşları” respublika ərazisində və ondan kənarda yaradılmış müəssisələrin gəlir gətirən aktivlərinə, nizamnamə kapitalına, dövlət qiymətli kağızlarına və digər subyektlər tərəfindən verilən borclara yönəldilmiş investisiyalar kimi xarakterizə edilir. Beynəlxalq praktikada “uzunmüddətli maliyyə qoyuluşu” anlayışının mahiyyətinə yuxarıda deyilənlərlə yanaşı onların gəlir gətirməsi və digər müəssisə üzərində nəzarətin təmin olunması ilə xarakterizə edilən uzunmüddətli məqsədləri də əlavə olunur. Istər ölkə və istərsə də Qərb uçot təcrübəsində maliyyə hesabatının həmin göstəricisinin kompleks təhlilinə onun qiymətləndirilməsi prosedurasının nəzərdən keçirilməsindən başlanılması daha məqsədəuyğun sayılır. Ölkə uçot standartlarına müvafiq olaraq uzunmüddətli maliyyə qoyuluşları onların əldə edilməsinə çəkilən xərclərin faktiki məbləği ilə qiymətləndirilir və bu da öz növbəsində, onların qiymətinin artmasına səbəb olur. Bunun əksinə olaraq, xarici təcrübədə uzunmüddətli maliyyə qoyuluşlarına münasibətdə alış qiyməti və bazar dəyəri kimi iki kəmiyyətin ən azı ilə qiymətləndirmə qaydası tətbiq olunur.

Ölkə uçot təcrübəsindən fərqli olaraq, Rusiya uçot praktikasında mühasibat balansının aktivinin ikinci bölməsində əks etdirilən və müəssisənin dövriyyə aktivlərinin tərkibində mühüm yer tutan istehsal ehtiyatları isə dövr sürətinə və mənfəət yaratmaq qabiliyyətinə görə “əsas vəsaitlər və sair dövriyyədənkənar aktivlər” bölməsindən xeyli fərqlənir. Məhz buna görə də, mühasibat balansının aktivinin “Ehtiyatlar və məsrəflər” adlı ikinci bölməsinin maddələri maliyyə hesabatının müxtəlif istifadəçilər bloku üçün böyük maraq doğurur. Balansın bu bölməsi nəzərdən keçirilərkən, bir qayda olaraq, ehtiyatların qiymətləndirilməsi metodlarına və uçotda əks etdirilməsi proseduralarına xüsusi fikir verilir. İstehsal ehtiyatları ölkə uçot praktikasında faktiki maya dəyəri ilə qiymətləndirilir və bu metodun üstünlüyünü praktiki mühasiblər də xüsusi vurğulayır. Lakin, bazar şəraitində materialların qiymətinin, xidmət tariflərinin və daşınma xərclərinin dəyişməsi nəticəsində material resurslarının faktiki maya dəyərində ciddi kənarlaşmaların baş verməsi alternativ metodlardan istifadə olunmasına zərurət yaradır. Qərb uçot sistemi müəssisənin fəaliyyət xüsusiyyətindən və bazarın konyunkturasından asılı olaraq ehtiyatların qiymətləndirilməsinin NİFO, LİFO, FİFO və orta qiymət kimi bir neçə alternativ metodlarını təklif edir. Hazırda uçot sahəsində qüvvədə olan normativ sənədlərdə, “Mühasibat uçotu haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanununda və “Kommersiya Təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartları”nda sözügedən metodlardan istifadənin mümkünlüyü hüquqi cəhətdən təsdiq olunur. Praktikada istehsal ehtiyatlarının qiymətləndirilməsinin orta dəyər metodundan istifadə olunarkən hesabat dövrü ərzində əldə edilmiş bütün material resurslarının qiyməti mütləq nəzərə alınır. Aydındır ki, bu prinsip üzrə formalaşan uçot informasiyasından istehsal ehtiyatlarının müxtəlif kateqoriyalarının dəyərində baş vermiş dəyişiklikləri müəyyən etmək və istehsal xərclərinin hərəkətini proqnozlaşdırmaq məqsədilə istifadə oluna bilər. Zənnimizcə, istehsal ehtiyatlarının qiymətləndirilməsinin LİFO və FİFO metodlarından fərqli olaraq praktikada orta dəyər metodundan istifadə edilməsi inflyasiya prosesinin hesabat göstəricilərinə təsirini xeyli yumşaldır (zəiflədir). Inflyasiya şəraitində FİFO metodunun tətbiqi istehsal xərclərinin səviyyəsinin aşağı düşməsinə və mənfəətin məbləğinin “şişirdilməsinə”, LİFO metodundan istifadə isə istehsal xərclərinin kəmiyyətinin “şişirdilməsinə” və mənfəətin ümumi həcminin azalmasına səbəb olur.

Rusiyada debitor borcları mühasibat balansının aktivinin “Pul vəsaitləri, hesablaşmalar və sair aktivlər” adlanan üçüncü bölməsində verilir və ödənilmə müddətinə görə (ödənilməsi 12 aydan yuxarı müddətə gözlənilən debitor borcları; 12 ay ərzində ödənilməsi gözlənilən debitor borcları) iki yerə bölünür. Dövriyyə aktivlərinə aid edilən debitor borclarının ödənilmə müddətinin maksimum bir il olması beynəlxalq praktikada daha məqsədəuyğun sayılır. Əgər müəssisənin fəaliyyət xüsusiyyəti ilə bağlı olaraq debitor borclarının ödənilmə müddəti bir ildən yuxarı olarsa, onda onların müəyyən şərtlər daxilində cari aktivlərə aid edilməsinə Qərb uçot praktikasında icazə verilir. Zənnimizcə, ödənilməsi 12 aydan yuxarı müddətə gözlənilən debitor borclarının mühasibat balansının dövriyyə aktivləri bölməsində əks etdirilməsi praktiki cəhətdən heç də real addım hesab olunmur. Bu vəziyyəti daha yaxşı qiymətləndirən iqtisadçı-alimlər və praktiki mühasiblər belə bir halın yaranmasını və debitor borclarının şübhəli borclara aid edilməsini ödəmələr krizisi ilə əlaqədar müəssisədə yaranan çətinliklərlə bağlayır. Doğrudan da, ödənilməsi 12 aydan yuxarı müddətə gözlənilən debitor borcları tez realizə edilən aktiv hesab olunmur və ona görə də onların balansın “Pul vəsaitləri, hesablaşmalar və sair aktivlər” bölməsində normal debitor borcları kimi göstərilməsi praktiki baxımdan məqsədəuyğun sayılmır. Debitor borclarından fərqli olaraq qısamüddətli maliyyə qoyuluşları (qiymətli kağızlar) dövriyyə aktivlərinin likvid hissəsi hesab olunur və mənfəət əldə etmək məqsədi ilə sərbəst pul vəsaitlərinin müvəqqəti yerləşdirilmə­sini xarkterizı edir. Rusiya uçot təcrübəsində qısamüddətli maliyyə qoyuluşları mühasibat balansının aktivinin üçüncü bölməsinin 270 sətirində faktiki məsrəflərlə, Qərb praktikasında isə minimal dəyərlə qiymətləndirmə metodundan istifadə olunmaqla əks etdirilir. Qısamüddətli maliyyə qoyuluşları kimi mühasibat balansının aktivinin üçüncü bölməsinin 280-310 sətirində əks etdirilən pul vəsaitləri dövriyyə aktivlərinin ən likvid hissəsi hesab olunur. Rusiya uçot təcrübəsində həmin maddə mühasibat balansının aktivinin sonunda verilir. Balansın aktivi likvidliyin azalması prinsipi üzrə qurulan ABŞ və Yaponiyada isə mühasibat balansı bu maddə ilə başlanır. Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, çar Rusiyasında da balansın aktivi likvidliyin azalması prinsipi üzrə qurulurdu və fikrimizcə, mühasibat balansının belə tərtib edilməsi əsas göstəriciləri ödəmə qabiliyyəti və likvidlik olan müəssisənin maliyyə vəziyyətinin xarakteristikası və diaqnostikası nöqteyi-nəzərindən daha məntiqi hesab olunur.

Rusiyada mühasibat balansının passivinin birinci bölməsi təsərrüfat subyektlərinin xüsusi kapitalını və onun artım mənbələrini əks etdirir. Balansın bu bölməsində mülkiyyətçilərin marağını xarakterizə edən və maksimum riskə meylli nizamnamə kapitalı və əlavə kapital analitik baxımdan xüsusi maraq doğurur. Müəssisənin maliyyə vəziyyətinin qiymətləndirilməsində mühüm rol oynayan əlavə kapital anlayışı nizamnamə kapitalından fərqli olaraq Mülki Məcəllə ilə müəyyən edilmir. Hal-hazırda əlavə kapital inflyasiya xarakteri daşıyır və onun əksər hissəsini məzənnə fərqləri və dövriyyədənkənar aktivlərin yenidən qiymətləndirilməsi nəticəsində yaranan artım təşkil edir. Təcrübə göstərir ki, digər post-sovet məkanı ölkələrində olduğu kimi Azərbaycan Respublikasında da az sayda müəssisə ümüdsiz borclarını örtmək üçün kifayət qədər ehtiyat kapitalı formalaşdırır. Beynəlxalq praktikada isə bunun əksinə olaraq ehtiyat kapitalı maliyyə uçotunun mütləq hissəsini təşkil edir. Rusiya təcrübəsində tətbiq olunan mühasibat balansının passivinin ikinci bölməsində əks etdirilən uzunmüddətli və qısamüddətli borclar cəlb edilmiş kapitalı və onun ayrı-ayrı elementlərini qiymətləndirməyə imkan verir. Bundan başqa, mühasibat balansının passivinin ikinci bölməsinin göstəricilərindən müəssisənin maliyyə sabitliyinin təhlili və analitik qiymətləndirilməsi prosesində geniş istifadə olunur. Bütövlükdə götürdükdə, Rusiya uçot praktikasında tətbiq olunan mühasibat balansının formatı müasir dövrün tələblərinə adekvat cavab vermir və buna görə də onun ayrı-ayrı bölmələrinin məzmunu və strukturunun Avropa İqtisadi Birliyinin 25.07.1978-ci il tarixli Dördüncü Direktivi ilə təsdiq olunmuş nümunəvi formata uyğunlaşdırılması sözügedən hesabat formasının analitikliyinin yüksəldilməsi baxımından müstəsna əhəmiyyət kəsb edir. Doğrudan da, uçot və hesabat sistemini Avropa standartlarına xeyli yaxınlaşdırmış Rusiyada mühasibat balansının, “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabat formasının məzmunu, strukturu və formatı üç dəfə dəyişdirilmiş, maliyyə uçotunun təşkili və aparılması sferasında əsas texniki sənəd hesab olunan “Müəssisələrin mühasibat uçotunun hesablar planı və onun tətbiqinə dair təlimat” tamamilə yenidən işlənilib hazırlanmış və hal-hazırda demokratik idarəetmənin tələblərinə cavab verən maliyyə hesabatı konsepsiyası formalaşmışdır.

Heç kimə sirr deyildir ki, maliyyə hesabatının üç elementi əsasında qurulan (aktivlər=kapital+öhdəliklər) və ölkə uçot təcrübəsində istifadə olunan mühasibat balansı analitiklik və informativlik baxımından istər Rusiya və istərsə də Qərb ölkələrində tətbiq edilən formalardan məzmun və struktur etibarı ilə geri qalır və şirkətin maliyyə vəziyyətini iqtisadi təhlilin ənənəvi metodikaları vasitəsilə qiymətləndirməyə imkan vermir. Mühasibat balansında göstəricilərin ümumiləşdirilmiş şəkildə verilməsi və kənar istifadəçilər tərəfindən onların mahiyyətinin əksər hallarda düzgün başa düşülməməsi maliyyə xarakterli menecment qərarlarının qəbul edilməsi prosesini çətinləşdirir və şirkətin investisiya cəlbediciliyi indikatorlarına mənfi təsir göstərir. Doğrudur, son zamanlar mühasibat balansında baş vermiş dəyişikliklər bəzi ekspertlər və praktiki mühasiblər tərəfindən müsbət qiymətləndirilir. Fikrimizcə, mühasibat balansında baş vermiş son dəyişikliklər mühasibat balansının analitikliyinin artması və müəyyən dərəcədə onun formatının, məzmunu və strukturunun Avropa İqtisadi Birliyinin 25.07.1978-ci il tarixli Dördüncü Direktivi ilə təsdiq edilmiş formatına yaxınlaşdırılması istiqamətində irəliyə doğru atılmış mühüm addım sayıla bilər.

“Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatın hazırda qüvvədə olan forması öz strukturuna görə əvvəllər ölkəmizdə istifadə olunan hesabatdan xeyli fərqlənir və Avropa standartlarına daha çox uyğun gəlir. Sözügedən hesabatda 2008-ci ildən sonra baş vermiş dəyişikliklər, ilk növbədə, xərclərin təyinatına və funksiyasına görə detallaşdırılması məsələlərini əhatə edir. 1 saylı “Maliyyə hesabatının təqdimatı üzrə” Milli Mühasibat Uçotu standartının tələblərinə uyğun olaraq “Mənfəət və zərərlər haqqında” nümunəvi hesabat formasında öz əksini tapan məhsul (iş və xidmətlər) satışından yaranan pul gəlirləri göstəricisinə şirkətin işgüzar aktivliyinin nəticələrinin müəyyən edilməsi prizmasından yanaşılır. O da məlumdur ki, Kommersiya Təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartlarının konseptual əsasları məhsul (iş və xidmətlər) satışından yaranan pul gəlirlərinin kassa, yaxud hesablama metodundan istifadə etməklə uçot və hesabatda əks olunmasını nəzərdə tutur. Lakin, müasir dövrdə ödəmə intizamının pozulması və maliyyə böhranının güclənməsi ilə əlaqədar olaraq əksər müəssisə və şirkətlər öz məhsul və xidmətlərinin satışını real ödəmə faktına görə uçota alınmasını məqsədəuyğun sayır. Aydındır ki, belə bir vəziyyətin yaranması yuxarıda sadalanan amillərin təsiri ilə izah olunmasına baxmayaraq məhsul (iş və xidmətlər) satışından yaranan pul gəlirlərinin real həcminin təhrif edilməsinə gətirib çıxarır. Doğrudan da, müqavilə və kontraktlarda göstərilmiş xüsusi hallar istisna olmaqla yüklənmiş məhsullar, yerinə yetirilmiş iş və xidmətlər istehsalçı müəssisənin deyil, sifarişçi, yaxud alıcı şirkətin hesabında əks etdirilir. Mövcud qanunvericiliyin tələblərinə görə yüklənmə anında mülkiyyət hüququ satıcı müəssisədən alıcı şirkətə ötürülür və bu moment satış faktı kimi qəbul olunur. Heç kimə sirr deyildir ki, məhsul (iş və xidmətlər) satışından yaranan pul gəlirlərinin yüklənmə anında tanınması, öz növbəsində, dövlətin vergi maraqlarına xidmət edir. Məsələyə bu prizmadan yanaşdıqda, satışdan yaranan pul gəlirlərinin “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatda yüklənmə faktı üzrə əks etdirilməsi tamamilə məntiqi və qanunauyğun görünür.

Satışların maya dəyəri “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatda “təmiz”, daha doğrusu, kommersiya və idarəetmə xərcləri daxil edilmədən göstərilir və onlar ayrıca pozisiya üzrə qeyd olunur. Fikrimizcə, xərclərin bu qaydada detallaşdırılması “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatın əsas üstünlüklərini əks etdirir. Yeri gəlmişkən qeyd etmək lazımdır ki, “Mənfəət və zərərlər haqqında” nümunəvi hesabat formasında mənfəət bir neçə mövqedə (satışdan mənfəət (zərər); əməliyyat mənfəəti (zərəri); hesabat dövrünün mənfəəti (zərəri); hesabat dövrünün bölüşdürülməmiş mənfəəti (zərəri)) göstərilir.

Qərb hesabatından fərqli olaraq ölkəmizdə tətbiq olunan maliyyə hesabatında “fövqəladə gəlirlər” və “fövqəladə xərclər” maddələrinə rast gəlinmir. Bu maddələr qeyri-adi məzmunu və az təsadüfiliyi ilə xarakterizə olunur və onlar adi kommersiya fəaliyyəti çərçivəsindən kənara çıxır. Sözügedən maddələrin tərkibinə Qərb praktikasında bir qayda olaraq yeni qanunvericiliyin tələblərinin tətbiqi, xeyriyyə tədbirlərinin həyata keçirilməsi nəticəsində formalaşan gəlirlər, əmlakın və digər maddi qiymətlilərin müsadirəsindən yaranmış xərclər, təbii hadisələrdən və fəlakətlərdən sığortalanmamış itkilər aid edilir. Hazırda dünyada qeyri-stabil maliyyə - iqtisadi vəziyyəti nəzərə alsaq, ölkə uçot praktikasında tətbiq olunan maliyyə hesabatında sözügedən maddələrdən istifadə şirkətin üzləşə biləcəyi riski qiymətləndirməyə, eləcə də fövqəladə hadisələrin müəssisənin işgüzar aktivliyinin nəticələrinə təsir dərəcəsini və xarakterini müəyyən etməyə, yaxud proqnozlaşdırmağa imkan verə bilər. Fikrimizcə, deyilənləri nəzərə almaq şərti ilə satışdankənar gəlirlər və xərclər maddəsindən (maliyyə fəaliyyətindən gəlirlər və xərclər) fovqəladə gəlirlər və xərclər elementini ayırmaqla ayrıca pozisiya üzrə “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatda əks etdirmək daha məqsədəuyğun olardı.

Heç kimə sirr deyildir ki, son zamanlar “Mənfəət və zərərlər haqqında” hesabatda edilmiş dəyişikliklər müəssisənin maliyyə vəziyyətini və onun fəaliyyətinin nəticələrini daha dolğun təhlil etməyə və qiymətləndirməyə əlverişli şərait yaradır. Zənnimizcə, həmin hesabatda əks etdirilmiş yeni informasiya daha çox satışın nəticələrini və mənfəətin həcmini, eləcə də xərclərin nisbətini xarakterizə etməyə imkan verən göstəricilərdən istifadə edənlərin tələblərinə uyğun gəlir.

“Kapitalda dəyişikliklər haqqında” hesabat forması şirkətin xüsusi kapitalının, fondların və ehtiyatların hərəkəti haqqında məlumatları əks etdirir. Həmin hesabat şirkətin xüsusi kapitalında baş vermiş dəyişiklikləri qiymətləndirməyə imkan verir, eləcə də risklərin qiymətləndirilməsi baxımından mülkiyyətçilər, müəssisənin rəhbərliyi və menecerlər üçün xüsusi marağ doğurur. Zənnimizcə, “Kapitalda dəyişikliklər haqqında” hesabata səhm kapitalına və əlavə kapitala bilavasitə təsir göstərən əməliyyatlar haqqında informasiyaların daxil edilməsi onun təkmilləşdirilməsi baxımından məqsədəuyğun sayıla bilər.

“Pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında” hesabat formasında şirkətin pul vəsaitlərinin nağd və nağdsız formada hərəkəti haqqında informasiya əks etdirilir. “Pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında” hesabat formasında pul vəsaitlərinin hərəkət istiqamətləri şirkətin əsas fəaliyyət növləri, yəni investisiya, maliyyə və əməliyyat fəaliyyəti çərçivəsində nəzərdən keçirilir. Hesabatın bu qaydada tərtib edilməsi uçotun beynəlxalq standartları ilə müəyyən olunur və Milli Mühasibat Uçotu Standartlarının tələblərinə adekvat cavab verir. Zənnimizcə, ölkə uçot təcrübəsində pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında hesabatın sözügedən sxem üzrə təşkili mühasibat uçotunun və onun yekun nəticəsi sayılan maliyyə hesabatının Qərb standartlarına uyğunlaşdırılması istiqamətində atılmış mühüm addımlardan biri kimi qiymətləndirilə bilər. Danılmaz həqiqətdir ki, “Pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında” hesabatın qeyd olunan strukturda, məzmun və formatda tərtibi dövriyyədə olan pul kütləsinin faktiki həcmini müəyyən etməyə, onun real əmtəə kütləsi ilə müqayisəsini həyata keçirməyə və həmin göstəriciləri müqayisə olunan şəklə salmağa əlverişli şərait yaradır. Bundan başqa, müxtəlif blok istifadəçilər pul vəsaitlərinin hərəkəti haqqında etibarlı və keyfiyyətli informasiyaya malik olmaqla bir sıra suallara (dividendləri ödəmək üçün müəssisədə kifayət qədər pul vəsaiti varmı?; şirkət kreditor borclarını vaxtında ödəyə bilərmi?; hesabat dövründə təşkilat hansı maliyyə və investisiya fəaliyyəti ilə məşğul olmuşdur?) cavab tapa bilər.

Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, borc vəsaitlərinin hərəkəti, şirkətin debitor və kreditor borcları, amortizasiya olunan əmlakın həcmi, maliyyələşdirmə mənbələri, uzunmüddətli investisiyaların və qısamüddətli maliyyə qoyuluşlarının hərəkəti, müəssisənin xərcləri, ayrı-ayrı mənbələrdən formalaşan mənfəət və zərərlərin açıqlanması, sosial parametrlər, balansarxası hesablarda uçota alınan maddi qiymətlilərin mövcudluğu haqqında informasiya müxtəlif maliyyə hesabatı formalarında öz əksini tapır. Aydındır ki, sadalanan indikatorlar haqqında maliyyə hesabatında əks etdirilən etibarlı informasiya detallaşdırılmış maliyyə təhlilini aparmağa, sözügedən göstəricilərin qarşılıqlı əlaqəsinin xarakterini müəyyən etməyə və onların şirkətin istehsal və kommersiya fəaliyyətinin nəticələrinə təsirini qiymətləndirməyə imkan verir. Praktiki mühasiblər və menecerlər, eləcə də kənar istifadəçilər bu istiqamətdə təhlil işi apararkən maliyyə hesabatının bir neçə formasına müraciət etmək məcburiyyətində qalır. Məhz bu baxımdan maliyyə hesabatlarının iqtisadi oxunuşu və diaqnostikası, eləcə də onların ekspress təhlili metodikasının işlənilib hazırlanması müxtəlif blok istifadəçilərin informasiya tələbatının ödənilməsində, maliyyə və investisiya xarakterli menecment qərarlarının qəbul edilməsi prosesində əzəzsiz rol oynaya bilər.

İzahedici arayışda illik maliyyə hesabatında öz əksini tapmayan informasiya və digər əlavə məlumatlar yer alır. Bir qayda olaraq izahedici arayışda şirkərin qısa iqtisadi xarakteristikası, onun fəaliyyətinin əsas göstəriciləri, müəssisənin işgüzar aktivliyinin nəticələrinə təsir göstərən amillər, təsərrüfat subyektlərinin əmlak və maliyyə vəziyyətinin tam və obyektiv qiymətləndirilməsi üçün zəruri olan məlumatlar əks etdirilir. Deyilənlərdən göründüyü kimi, izahedici arayış şirkətin fəaliyyəti haqqında əlavə informasiyanın əsas mənbələrindən biri olmaqla müxtəlif istifadəçilər blokuna müəssisənin maliyyə - investisiya fəaliyyəti haqqında etibarlı və keyfiyyətli informasiya formalaşdırmağa əlverişli şərait yaradır.

“Auditor rəyi”, yaxud arayışı şirkətin tərtib etdiyi maliyyə hesabatının düzgünlüyü haqqında peşəkar fikri ifadə edir. “Auditor rəyi” anlayışı ölkə uçot təcrübəsində nisbətən yeni olmasına baxmayaraq, hal-hazırda bu arayış müəssisənin uğurlu fəaliyyətinin ayrılmaz tərkib hissəsi və zəruri şərti hesab olunur. Müasir dövrdə auditor arayışı maliyyə hesabatının müəyyən edilmiş qaydalara, prinsiplərə, tələblərə və standartlara uyğunluğunun təminatçısı və qarantı rolunda şıxış edir. Fikrimizcə, maliyyə hesabatının auditi və alınmış informasiyanın şirkətin fəaliyyətinin nəticələrinin təhlilində istifadə olunması qeyri-səlis məlumat əsasında menecment qərarlarının qəbul edilməsi ilə bağlı yarana biləcək riskin azaldılmasına (sığortalanmasına) əlverişli şərait şərait yaradır. Məhz bu baxımdan son zamanlar ölkə uçot sistemində baş vermiş dəyişikliklər və maliyyə hesabatının Qərb standartlarına uyğunlaşdırılması, fikrimizcə, Azərbaycan iqtisadiyyatı üçün mütərəqqi əhəmiyyət kəsb edir.