Sentencia N° 110-2007



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#59900

Tribunal Aduanero Nacional

Expediente N°2008-194

Sentencia N° 261-2008

Voto N°283-2008



Sentencia N° 261-2008. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las nueve horas con treinta minutos del cuatro de diciembre de dos mil ocho.
Conoce este Tribunal del recurso de apelación presentado por la señora XXXXXXX en su condición de Agente Aduanero de la Agencia de Aduanas XXXXXXX S.A., contra el ajuste realizado a la declaración número 033224 del 26 de mayo de 2008 de la Aduana Central.

RESULTANDO





  1. Mediante declaración aduanera número XXXXXXX del 26 de mayo de 2008 de la Aduana Central, la Agencia de Aduanas XXXXXXX S.A., desalmacenó mercancía descrita como lavadora industrial usada , marca Milnor, modelo 64042BTA, serie 5668401, para su cliente la empresa ATI del Norte S.A., declarada en la posición arancelaria 84.50.20.00.90, y con un valor en aduanas de $10.00 pagando un total de tributos de ¢2.331.19. (ver folios 51-83)




  1. Que la Aduana en el proceso verificación realiza modificaciones a lo declarado, notificando vía electrónica a la Agencia Aduanal, en fecha 26 de mayo de 2008, lo siguiente:

Motivo: Cambio de Valor- Marco Legal: Regla N°1 de clasificación, artículos 98. 198 y 24 inc a) Ley General de Aduanas.- Se confirma en revisión física que se trata de una lavadora industrial marca Milnor Washer Pellerin Loundry Machinery, modelo 64042BTL, serie 5668401, la cual ingresó bajo el régimen de PA con la declaración N° XXXXXXX el día 22 de mayo del 2002. Según certificación de contador público presentada se indica que debe aplicarse la ley de impuesto sobre la renta y su reglamento en que versa que para este tipo de activos la vida útil se tiene por 15 años con un porcentaje de depreciación anual del 7% en línea recta; lo cual es correcto, sin embargo, el cálculo está erróneo, aplicando la supra citada ley, el valor de la lavadora queda desglosado de la siguiente manera: vida útil en años: 15, valor según tributación: $15682.52 dólares, fecha de compra: 22/05/2002, total depreciado en años: 5.97 años, monto anual depreciado: $1045.50 dólares, monto mensual depreciado:87.13 dólares, monto total depreciado: $6244.36 dólares, valor para cálculo de tributos: $9438.16 dólares, tipo de cambio: C511.94, valor para cálculo de tributos en colones: C 4 831 769.52 colones. Por tanto en aplicación de lo mencionado anteriormente la nueva liquidación OTA se detalla de la siguiente manera: de la Ley 6946 la anterior liquidación corresponde a 51.19 colones, nueva liquidación 48 317.67 colones, saldo 48 266.48 colones. Impuesto sobre la Venta: anterior 672.18 colones, nueva 634 410.94 colones con un saldo de 633 738.76 colones. Total anterior 2 331.19 colones, nueva 684 336.43 colones con un saldo de 682 005.24 colones. En aplicación del artículo 198 de la Ley General de Aduanas puede presentar el correspondiente recurso de apelación. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 198 de la Ley General de Aduanas y sus Reformas, se le previene que contra la presente determinación, podrá interponer el recurso de reconsideración y el de apelación ante el Tribunal Aduanero Nacional dentro del plazo de 3 días hábiles siguientes a la notificación. Será potestativo usar ambos recursos ordinarios o solo uno de ellos”. Lo anterior generó una reliquidación de los tributos a cancelar cuyo monto ascendió a ¢682 005.24 (ver folios 80-83)




  1. Que según consta en las pantallas del sistema electrónico del Servicio Nacional de Aduanas TIC@, ( ver folio 80), los interesados en fecha 29-05-2008, impugnaron el ajuste realizado, siendo que en esa misma fecha presentan escrito ante la Aduana Central, indicando que formalizan los recursos de reconsideración y apelación, con fundamento en los siguientes argumentos:




  • Que su representada XXXXXXX S.A., es una empresa que pertenece al Régimen de Perfeccionamiento Activo y dentro de esa modalidad ingresó al país en el año 2002 una máquina lavadora industrial y que en vista de que ya alcanzó su vida útil máxima, decidió nacionalizarla para cancelar la prenda correspondiente, y es así como el 10 de mayo de 2008 presentó ante la Aduana Central la declaración aduanera para la importación definitiva de la mercancía.

  • Para efecto de determinar el valor aduanero correcto, se aplicó al valor de importación de dicha máquina la depreciación correspondiente y la pérdida por deterioro del valor, con respaldo en la certificación de contador público autorizado, misma que se basa en el valor registrado en los libros de la empresa y el estado físico de la maquinaria

  • Que el Dua fue aceptado y se le asignó el número XXXXXXX, y producto de la revisión física a la cual fue sometida la declaración aduanera, el funcionario modifica el valor al considerar que el cálculo realizado por el contador está incorrecto.

  • A pesar de que funcionario no hace mención expresa del motivo por el cual rechaza el valor declarado, se desprende del cálculo del valor realizado por la autoridad aduanera, que no se está aceptando la rebaja correspondiente por concepto de “pérdida por deterioro del valor”

  • Agrega que las Normas Internacionales de Contabilidad forman parte del ordenamiento jurídico tributario vigente para efecto de determinar los valores de los activos. Tanto el Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica como el Ministerio de Hacienda han aceptado su aplicación, según se evidencia en la resolución N°239 del 12-12-2001, donde se establecen los criterios interpretativos respecto del efecto en el impuesto sobre las utilidades, en la aplicación de las Normas de Contabilidad adoptadas por el Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica.

  • Señala que en apartado c) del artículo 1 de la norma anterior, se interpreta la Norma Internacional de Contabilidad N° 36 que se refiere al “Deterioro del Valor de los Activos” y en su inciso 5.5, se indica:

5.5 Se acepta como gasto deducible la pérdida extraordinaria de valor de los activos por encima de su valor de uso conforme lo establece la NIC 36, Corresponderá al contribuyente a los efectos de aplicar esta deducción, sustentar de manera idónea en cada caso los elementos constitutivos de dicha pérdida extraordinaria. El nuevo valor resultante de la aplicación de la pérdida extraordinaria, será el valor que se tomará para efectos de depreciación” (Resaltado es del original)

  • Que en aplicación de lo anterior, el Contador Público, procedió con el análisis físico y financiero contable con el propósito de certificar el valor real contable registrado de la lavadora industrial y como resultado del estudio verifica y certifica el valor depreciado y el estado de la lavadora constatando que el deterioro físico de dicho activo hace que técnica y financieramente sea imposible repararla, por lo que se determina como un valor contable de $10.00

  • Que basados en dicha información certificada y luego de constatar que el estado físico de la lavadora es tal y como lo indica el contador, se procedió a la confección del Dua utilizando como base para el cálculo de los impuestos el valor contable debidamente depreciado.

  • Por ello solicitan que se reconsidere la posición y se mantenga el valor declarado y se otorgue el levante correspondiente. ( ver folios 1-2)



  1. Con resolución RES-AC-DN-2089-2008, la Aduana Central deniega el recurso de reconsideración y mantiene en todos sus extremos las actuaciones de la Aduana en este caso, emplazando a los recurrentes para que se apersonen ante este Tribunal. (ver folios 36-44).




  1. En fecha 29 de julio de 2008 los interesados se apersonan ante este Colegiado y manifiestan que ratifican todos los argumentos señalados en el recurso de reconsideración, y que complementariamente dado los argumentos de la aduana al rechazar el recurso de reconsideración, agregan:




  • Que la Aduana incurre en error al resolver, y que se debe entender que el ordenamiento jurídico es uno, por lo que es esencial que la aduana así lo considere y antes de emitir actos para su ejecución, sometan éstos a un análisis con los requerimientos mínimos necesarios que la técnica dicta, a fin de evitar yerros en su interpretación y aplicación.

  • Es ilusorio pretender que el reglamento de Perfeccionamiento Activo, regule la materia tributaria-contable relacionada con los métodos y porcentajes de depreciación, es por ello que el artículo 38 del Decreto N° 34165-H-COMEX, refiere al Reglamento a la Ley sobre la Renta y al requerimiento de la certificación de Contador Público, de tal forma que no sólo se debe recurrir al Reglamento de la Ley sobre la Renta sino a las normas que regulan el procedimiento contable que rige el actuar de los Contadores Públicos.

  • El art. 39 del Reglamento de la Ley de Renta indica que la opinión del Contador debe estar sustentada en el examen y evaluación de los estados financieros, con aplicación de las normas de auditoría generalmente aceptadas, con estricto apego a las disposiciones legales y que en caso de situaciones no previstas, deben observarse las disposiciones emitidas por la Dirección.

  • Es claro que las normas internacionales de contabilidad forman parte del ordenamiento jurídico tributario vigente para efectos de determinar los valores de los activos.

  • Puede apreciarse en las fotografías que constan en expediente, que la máquina en cuestión se encuentra totalmente deteriorada y la decisión de su representada de proceder con la liquidación es únicamente con el propósito de cumplir responsablemente con los requisitos que la normativa del régimen de perfeccionamiento activo exige, además de proceder con la liberación de la prenda correspondiente. (ver folios 46-49)




  1. Que en las presentes diligencias se han respetado las formalidades legales en la tramitación del recurso de apelación.



Redacta la Licenciada Contreras Briceño; y,


CONSIDERANDO



  1. OBJETO DE LA LITIS: El presente asunto trata sobre la modificación efectuada a la declaración aduanera Nº XXXXXXX del 26 de mayo de 2008 de la Aduana Central, mediante la cual se desalmacenó mercancía descrita como lavadora industrial usada , marca Milnor, modelo 64042BTA, serie 5668401, para su cliente la empresa ATI del Norte S.A., declarada en la posición arancelaria 84.50.20.00.90, y con un valor en aduanas de $10.00 pagando un total de tributos de ¢2.331.19, y que durante el reconocimiento físico la aduana modificó el valor de importación al monto de $9438.16, lo cual generó un aumento en los impuestos por la suma de ¢682 005.24.




  1. ADMISIBILIDAD DEL RECURSO DE APELACIÓN: Que de previo, se avoca este Órgano al estudio de admisibilidad del presente recurso de apelación conforme con lo dispuesto por el artículo 198 de la Ley General de Aduanas, es decir, a determinar si en la especie se cumple con los presupuestos procesales, que son requisitos necesarios para que pueda constituirse un procedimiento válido. En tal sentido dispone el citado artículo que contra la resolución dictada por la Aduana, incluyendo el resultado de la determinación tributaria, cabe recurso de reconsideración y apelación ante este Tribunal, el cual debe interponerse dentro de los tres días siguientes a la notificación. Al respecto debe señalarse que en efecto los recursos fueron interpuestos dentro del plazo de los tres días que establece el artículo 198 de la Ley General de Aduanas, puesto que la notificación de la aduana se dio en fecha 26-5-2008 y los recursos y sus argumentaciones fueron presentados el 29-5-2008. Asimismo la impugnación fue establecida por la señora XXXXXXX, quien se encuentra debidamente registrada como Agente Aduanero de la Agencia XXXXXXX S.A., según constancia visible a folio 84. Siendo entonces que en la especie, se cumplieron con dichos requisitos de procedibilidad, estima este Tribunal que debe admitirse el recurso de apelación.




  1. SOBRE LAS NULIDADES EN EL PRESENTE CASO: Estima este Tribunal, como contralor de legalidad, que en primer término debe avocarse a revisar la actuación administrativa, determinando si en la especie se han violentado los principios procesales esenciales que todo acto administrativo debe salvaguardar en aplicación del principio de legalidad y del derecho del administrado a un debido proceso, pronunciándose sobre la existencia o no de nulidades del acto administrativo, debiendo este último ser dictado de conformidad con el ordenamiento jurídico, tanto en sus elementos esenciales como formales, puesto que lo contrario puede generar vicios que afecten su validez, en razón de lo cual procede este Colegiado al estudio de los supuestos vicios que pudieren existir en el caso. En línea con lo indicado debe tenerse presente según lo ha venido señalando en forma reiterada la jurisprudencia de la Sala Constitucional, que no se trata de declarar la nulidad por la nulidad misma, si no que antes de anular debe evaluarse y considerarse si en el caso concreto, existen errores procedimentales y si ese error en efecto causó o no indefensión al interesado, y sólo si de verdad se configuró la indefensión debe anularse, de lo contrario deben de mantenerse las actuaciones.

Dentro de esta línea estima este Colegiado que analizando las particularidades del presente caso y la forma en qué la Aduana Central actuó en la especie, se configura un defecto procedimental, que genera indefensión al interesado, y por ello debe anularse lo actuado hasta el momento mismo de comisión del vicio, que lo fue en el momento en que la aduana durante el procedimiento de despacho, realizó la modificación del valor declarado por la Agencia Aduanal, según el análisis que de seguido se realiza.


Según consta en las copias de las pantallas impresas del sistema Tic@, relacionadas con la declaración aduanera objeto de las presentes diligencias y visibles a folios 80 a 83 del expediente, el fundamento o motivación de la Aduana para sustentar el cambio realizado, según ya indicamos, fue el siguiente:
Motivo: Cambio de Valor- Marco Legal: Regla N°1 de clasificación, artículos 98. 198 y 24 inc a) Ley General de Aduanas.- Se confirma en revisión física que se trata de una lavadora industrial marca Milnor Washer Pellerin Loundry Machinery, modelo 64042BTL, serie 5668401, la cual ingresó bajo el régimen de PA con la declaración N° XXXXXXX el día 22 de mayo del 2002. Según certificación de contador público presentada se indica que debe aplicarse la ley de impuesto sobre la renta y su reglamento en que versa que para este tipo de activos la vida útil se tiene por 15 años con un porcentaje de depreciación anual del 7% en línea recta; lo cual es correcto, sin embargo, el cálculo está erróneo, aplicando la supra citada ley, el valor de la lavadora queda desglosado de la siguiente manera: vida útil en años: 15, valor según tributación: $15682.52 dólares, fecha de compra: 22/05/2002, total depreciado en años: 5.97 años, monto anual depreciado: $1045.50 dólares, monto mensual depreciado:87.13 dólares, monto total depreciado: $6244.36 dólares, valor para cálculo de tributos: $9438.16 dólares, tipo de cambio: C511.94, valor para cálculo de tributos en colones: C 4 831 769.52 colones. Por tanto en aplicación de lo mencionado anteriormente la nueva liquidación OTA se detalla de la siguiente manera: de la Ley 6946 la anterior liquidación corresponde a 51.19 colones, nueva liquidación 48 317.67 colones, saldo 48 266.48 colones. Impuesto sobre la Venta: anterior 672.18 colones, nueva 634 410.94 colones con un saldo de 633 738.76 colones. Total anterior 2 331.19 colones, nueva 684 336.43 colones con un saldo de 682 005.24 colones. En aplicación del artículo 198 de la Ley General de Aduanas puede presentar el correspondiente recurso de apelación. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 198 de la Ley General de Aduanas y sus Reformas, se le previene que contra la presente determinación, podrá interponer el recurso de reconsideración y el de apelación ante el Tribunal Aduanero Nacional dentro del plazo de 3 días hábiles siguientes a la notificación. Será potestativo usar ambos recursos ordinarios o solo uno de ellos”. ( el resaltado es nuestro)
Se desprende con toda claridad de lo anterior, la ausencia en este caso concreto de una motivación adecuada, suficiente y congruente, que justifique la decisión de la Aduana de modificar el valor declarado, según lo indicado por la Agencia Aduanal, toda vez que según lo que se consigna en el despacho, sin mayor explicación se indica que es correcta la depreciación anual del 7% en línea recta, que realizó el contador público aplicando la ley de impuesto sobre la renta y su reglamento, en relación con este tipo de activos, respecto a que la vida útil es de 15 años con un porcentaje de depreciación anual del 7% en línea recta, sin embargo, inmediatamente después y sin ninguna explicación indica la aduana que, el cálculo está erróneo, sin fundamentar ni detallar en que consiste el error. Simplemente se limita a señalar cómo se desglosa el valor de la lavadora según su propio criterio, sin fundamentar, explicar o justificar tal situación. Incluso nótese que la misma Agencia Aduanal, se percata de esta falta de motivación, y en el escrito en que expone sus argumentos, señala que:
El Dua fue aceptado y se le asignó el número XXXXXXX, y producto de la revisión física a la cual fue sometida la declaración aduanera, el funcionario modifica el valor al considerar que el cálculo realizado por el contador está incorrecto.

A pesar de que funcionario no hace mención expresa del motivo por el cual rechaza el valor declarado, se desprende del cálculo del valor realizado por la autoridad aduanera, que no se está aceptando la rebaja correspondiente por concepto de “pérdida por deterioro del valor
Vemos como, a efecto de poder presentar su defensa la Agencia de Aduanas debe “suponer o desprender de lo actuado”, las razones por las cuales se está rechazando el valor declarado, lo cual genera indefensión al recurrente pues desconoce con exactitud cuál es el razonamiento de la aduana para realizar el cambio operado.
Y es que a pesar de que este Tribunal, ha señalado que el procedimiento de despacho, es un procedimiento ágil, que busca por un lado facultar la correcta percepción de tributos pero que a la vez facilite y agilice las operaciones de comercio exterior, entre ellas, el despacho de las mercancías, logrando de esa manera establecer un equilibrio entre la facilitación y el control aduanero, puesto que por un lado, se garantiza la agilización de las operaciones, y por otro, se otorga a las autoridades aduaneras, la posibilidad de revisar exhaustivamente lo actuado en el momento del despacho, abriendo posteriormente dentro del plazo de cuatro años, un procedimiento ordinario en el que se busca la verdad real de los hechos1, sin embargo, ello no quiere decir, que lo actuado en el despacho no deba tener la motivación mínima necesaria, que permita al interesado no sólo conocer el antecedente normativo en que se fundamentan las actuaciones administrativas, sino también los elementos fácticos que dan soporte al ejercicio de tales facultades.
Por las razones apuntadas, estima este Tribunal que la Aduana no motivó sus actuaciones y que ello le generó indefensión, en los términos del artículo 223 de la LGAP.
El planteamiento anterior, nos lleva a analizar desde el punto de vista del Derecho Administrativo, que como parte esencial de uno de los elementos formales del acto administrativo, a saber, el procedimiento, no basta con observar en un determinado caso el iter procedimiental legalmente previsto y cumplir formalmente cada una de sus etapas procesales establecidas, sino que es fundamental respecto de la forma del acto, que el mismo se encuentre debidamente motivado, como parte de la garantía del debido proceso, toda vez que el afectado debe conocer la fundamentación que ha tenido la administración para actuar de determinada manera, y la prueba fehaciente que demuestre la pretensión de las autoridades aduaneras. Lo contrario impediría al administrado el efectivo ejercicio de su derecho de defensa, como ocurre en la especie.
Partiendo de lo expuesto y según nuestra legislación administrativa aplicable al caso, habrá nulidad cuando falten o se encuentren defectuosos algunos de los elementos señalados. Efectivamente el artículo 166 de la Ley General de la Administración Pública establece la consecuencia en tales casos:

Habrá nulidad absoluta del acto cuando falten totalmente uno o varios de sus elementos constitutivos, real o jurídicamente.”

Y el artículo 223 de la misma ley sanciona con una nulidad de carácter procesal la omisión de tales formalidades indicando:

Artículo 223.-



1. Sólo causará nulidad de lo actuado la omisión de formalidades sustanciales del procedimiento.

2. Se entenderá como sustancial la formalidad cuya realización correcta hubiera impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes, o cuya omisión causare indefensión. “(el resaltado es nuestro)
Aplicado lo anterior al caso concreto resulta evidente de lo expuesto, la falta de motivación del ajuste realizado en el despacho a la declaración de marras y siendo que según se señaló es fundamental respecto de la forma del acto, que el mismo se encuentre debidamente motivado, como parte de la garantía del debido proceso, toda vez que el afectado debe conocer la fundamentación y los elementos probatorios que ha tenido la administración para actuar de determinada manera, lo contrario impediría el efectivo ejercicio de su derecho de defensa. Así, en criterio de este Tribunal, se evidencian defectos graves que generan la nulidad absoluta de lo actuado a partir del ajuste realizado.
En consecuencia, por todo lo anterior no puede este Tribunal, según sus competencias y limitaciones como órgano contralor de legalidad, más que estimar que existe nulidad en las presentes actuaciones y anular todo lo actuado a partir del ajuste realizado de la declaración aduanera XXXXXXX del 26 de mayo de 2008 de la Aduana Central, inclusive, por lo que a tenor de lo expuesto por los artículos 39 y 41 de la Constitución Política, 128, 131, 132 y 133 y concordantes, y artículos 165 a 172, 223 de la Ley General de la Administración Pública debe declararse la nulidad indicada.


POR TANTO
De conformidad con el artículo 104 del Código Aduanero Centroamericano, los artículos 198, 200, 205 y 208 de la Ley General de Aduanas, este Tribunal resuelve: por mayoría se anula todo lo actuado a partir del ajuste efectuado a la declaración número XXXXXXX del 26 de mayo de 2008. Remítase el expediente a la oficina de origen. Voto salvado de las licenciadas Barrantes Coto y Céspedes Zamora quienes ordenan continuar con la tramitación del caso para resolver lo que en derecho corresponda.

Notifíquese: XXXXXXX

Loretta Rodríguez Muñoz

Presidenta



Shirley Contreras Briceño Xinia Villalobos Orozco
Franklin Velásquez Díaz Alejandra Céspedes Zamora
Elizabeth Barrantes Coto Dick Reyes Vargas
Voto salvado de las Licenciadas Barrantes Coto y Céspedes Zamora. No comparten las suscritas la nulidad declarada en la presente sentencia, por tal razón lo procedente es ordenar continuar la tramitación del caso para resolver lo que en derecho corresponda.
Elizabeth Barrantes Coto Alejandra Céspedes Zamora

1 Sobre este tema véanse las sentencias 11-2000 y 202-2006, de este Tribunal, entre otras.





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